Если закон не устанавливает обязательность письменной формы, сделка может быть совершена устно. В предпринимательской деятельности в целях снижения налоговых выплат многие пытаются освободиться от императивных норм о форме сделки. Рассмотрим, к чему это приводит, можно ли получать доход по устным сделкам и как это соотносится с разными отраслями права.
ГРАЖДАНСКОЕ ПРАВО
Подпункт 1 п. 1 ст. 161 ГК РФ предусматривает письменную форму для сделок юридических лиц между собой и с гражданами, а также для сделок граждан между собой на сумму, превышающую 10 тыс. руб., а в случаях, предусмотренных законом, - независимо от суммы сделки (подп. 2). Обратим внимание, что в буквальном прочтении процитированных норм сделки граждан между собой на сумму менее 10 тыс. руб. должны быть заключены в письменной форме только в случаях, прямо предусмотренных законом. Пунктом 1 ст. 162 ГК РФ определены общие последствия несоблюдения формы сделки: стороны лишены права в случае спора ссылаться в подтверждение сделки и ее условий на свидетельские показания, но не лишены права приводить письменные и другие доказательства. Недействительность сделки с несоблюдением ее формы может связать закон или соглашение сторон (п. 2 данной статьи). Поскольку договор есть двусторонняя сделка, изложенное верно в отношении договоров. Согласно ст. 420 ГК РФ договор как соглашение может быть заключен в устной форме. Например, по смыслу п. 1 ст. 609 ГК РФ договор аренды до одного года может быть устным.
Пункт 1 ст. 23 ГК РФ обязывает гражданина, намеренного заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, зарегистрироваться в качестве индивидуального предпринимателя (ИП). В силу п. 3 цитируемой статьи к предпринимательской деятельности ИП применяются правила ГК РФ, которые регулируют деятельность юридических лиц, являющихся коммерческими организациями, если иное не вытекает из закона, иных правовых актов или существа правоотношения. Пункт 4 этой же статьи допускает применение судом правил ГК РФ об обязательствах, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, в отношении сделок, совершаемых гражданином, осуществляющим свою деятельность без регистрации в качестве ИП и заявляющим, что он им не является.
Таким образом, ИП по общему правилу должен заключать свои сделки с гражданами в письменной форме. Соответственно, чтобы освободиться от действия императивных норм о форме сделки, необходимо определиться, занимается ли гражданин предпринимательской деятельностью.
Под предпринимательской деятельностью абз. 3 п. 1 ст. 2 ГК РФ понимает самостоятельную, осуществляемую на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.
УГОЛОВНОЕ ПРАВО
Часть 1 ст. 171 УК РФ признает преступлением незаконное предпринимательство и определяет его следующим образом: "Осуществление предпринимательской деятельности без регистрации или без лицензии в случаях, когда такая лицензия обязательна, если это деяние причинило крупный ущерб гражданам, организациям или государству либо сопряжено с извлечением дохода в крупном размере".
Согласно примечанию к ст. 169 УК РФ для целей ст. 171 УК РФ крупным размером, крупным ущербом, доходом либо задолженностью в крупном размере признаются стоимость, ущерб, доход либо задолженность в сумме, превышающей 1 млн. 500 тыс. руб. Как легко убедиться, состав преступления - материальный, что исключает привлечение лица к уголовной ответственности даже в случае, если предпринимательская деятельность осуществляется без регистрации, но это не влечет ущерба в указанном размере. В Постановлении Пленума ВС РФ от 18.11.2004 N 23 (далее - Постановление N 23) дано толкование ст. 171 УК РФ. Остановимся на наиболее важных вопросах.
Во-первых, Постановление N 23 обращается к нормоположению абз. 3 п. 1 ст. 2 ГК РФ, дающему определение предпринимательской деятельности.
Во-вторых, объективная сторона преступления состоит в осуществлении деятельности как без регистрации (отсутствие записи в ЕГРИП, наличие записи о прекращении статуса ИП), так и с нарушением ее правил, состоящим в заведомом для лица отсутствии оснований для регистрации (недостоверность поданных сведений для регистрации, нарушение запретов).
В-третьих, не давая своего толкования систематического извлечения прибыли, в п. 2 Постановления N 23 Пленум ВС указал следующее: "В тех случаях, когда не зарегистрированное в качестве индивидуального предпринимателя лицо приобрело для личных нужд жилое помещение или иное недвижимое имущество либо получило его по наследству или по договору дарения, но в связи с отсутствием необходимости в использовании этого имущества временно сдало его в аренду или внаем и в результате такой гражданско-правовой сделки получило доход (в том числе в крупном или особо крупном размере), содеянное им не влечет уголовной ответственности за незаконное предпринимательство".
В-четвертых, под доходом в ст. 171 УК РФ следует понимать выручку от реализации товаров (работ, услуг) за период осуществления незаконной предпринимательской деятельности без вычета произведенных лицом расходов, связанных с осуществлением незаконной предпринимательской деятельности. При исчислении размера дохода, полученного организованной группой лиц, судам следует исходить из общей суммы дохода, извлеченного всеми ее участниками. Иными словами, если доход от занятия предпринимательской деятельностью отдельным гражданином на момент обнаружения деяния не составляет предусмотренной примечанием суммы, этот гражданин не подлежит уголовной ответственности по частям ст. 171 УК РФ.
В-пятых, действия лица, признанного виновным в занятии незаконной предпринимательской деятельностью и не уплачивающего налоги с доходов, полученных в результате такой деятельности, полностью охватываются составом преступления, предусмотренного ст. 171 УК РФ. Имущество, деньги и иные ценности, полученные в результате совершения этого преступления, признаются вещественными доказательствами и подлежат обращению в доход государства с приведением в приговоре обоснования принятого решения.
Решающим критерием правомерности действий в приведенном в п. 2 Постановления N 23 примере, на наш взгляд, является временность сдачи в аренду по причине отсутствия необходимости в использовании. Именно это определяет отсутствие обязанности гражданина регистрироваться в установленном законом порядке. Пример приведен как ориентир в установлении осуществления или неосуществления лицом предпринимательской деятельности.
Таким образом, если УК РФ формулирует общее условие наступления уголовной ответственности, связывая ее с размером причиненного ущерба, то приведенное Постановление - изъятие из Кодекса.
АДМИНИСТРАТИВНОЕ ПРАВО
Формальным по конструкции является состав административного правонарушения, предусмотренного ч. 1 ст. 14.1 КоАП РФ. Наказуемым является осуществление предпринимательской деятельности без государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя или без государственной регистрации в качестве юридического лица. Эта статья также получила официальное толкование. Пункт 13 Постановления Пленума ВС РФ от 24.10.2006 N 18 обращает внимание на такой признак предпринимательской деятельности, как ее систематичность. Исходя из этого признается, что "отдельные случаи продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг лицом, не зарегистрированным в качестве индивидуального предпринимателя, не образуют состава данного административного правонарушения при условии, если количество товара, его ассортимент, объемы выполненных работ, оказанных услуг и другие обстоятельства не свидетельствуют о том, что данная деятельность была направлена на систематическое получение прибыли". Вместе с тем само по себе отсутствие прибыли не влияет на квалификацию правонарушений, предусмотренных ст. 14.1 КоАП РФ, поскольку извлечение прибыли является целью предпринимательской деятельности, а не ее обязательным результатом, так как она носит рисковый характер.
Из изложенного следует вывод, что в административном законодательстве заложен подход к квалификации деяния как противоправного, в значительной степени совпадающий с подходом использования в Постановлении N 23, так как оно исходит из существа деятельности, а также ее временных характеристик при определении наличия или отсутствия обязанности проходить регистрацию. На это косвенно указывает и то, что в обоих случаях указывается на общий характер норм и приоритет специальных норм, устанавливающих ответственность за осуществление конкретных видов предпринимательской деятельности без регистрации.
Учитывая сделанные промежуточные выводы, можно заключить, что далеко не всякая самостоятельная и рисковая деятельность по продаже товаров, выполнению работ или оказанию услуг является предпринимательской, что означает наличие легальной возможности заключения устных сделок гражданином и получения по ним доходов без опасения применения последствий недействительности сделок в случае их доказанности.
НАЛОГОВОЕ ПРАВО
Основная цель регистрации ИП - учет гражданина как самостоятельного налогоплательщика и контроль над его отчетностью. Приказом Минфина России от 22.06.2012 N 87н утвержден Административный регламент предоставления государственной услуги по государственной регистрации юридических лиц, физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей и крестьянских (фермерских) хозяйств. Осуществляет услугу ФНС.
Пунктом 2 ст. 116 НК РФ предусмотрен формальный состав налогового правонарушения: осуществление предпринимательской деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе по основаниям, предусмотренным этим Кодексом. При этом санкция за него составляет не менее 40 тыс. руб., что существенно больше штрафа по ч. 1 ст. 14.1 КоАП РФ. Впрочем, это не отменяет возможности получения гражданином легального дохода от устных сделок на суммы менее 10 тыс. руб. Из доступной нам судебной практики выделим Апелляционное определение Ростовского областного суда от 12.04.2012 по делу N 33-3865, которым оставлено в силе решение Шолоховского районного суда Ростовской области об отказе в удовлетворении требований заявителя о признании незаконным привлечения его к налоговой ответственности по основаниям п. 2 ст. 116 НК РФ. Собранные доказательства, свидетельские показания клиентов заявителя и выданные ими заявителю нотариальные доверенности позволили ИФНС и судам сделать вывод, что он занимался предпринимательской деятельностью по предоставлению посреднических услуг, связанных с продажей и покупкой недвижимого имущества, без регистрации в качестве предпринимателя.
В завершение темы затронем вопрос налоговой отчетности, вернее, возможности освободиться от обязанности подавать декларацию гражданами, которые ведут деятельность, предпринимательский характер которой не доказан. Утвержденные формы 3-НДФЛ и 4-НДФЛ предусматривают обязательное приложение подтверждающих доходы документов. Обычно прилагаются копии договоров и иных документов. Но что приложить к декларации, если доходы получены по устной сделке наличностью без оформления платежных документов?
Вопрос тем более интересен, что именно на основании поданной декларации налогоплательщик впоследствии уплачивает налоги, а их неуплата также является правонарушением. В соответствии с п. 1 ст. 861 ГК РФ расчеты с участием граждан, не связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, могут производиться наличными деньгами без ограничения суммы. То есть в силу того, что гражданин не ведет предпринимательскую (в более широком понимании - экономическую) деятельность определенного вида, он может не оформлять и платежные документы. Не допускает ли таким образом законодатель, что доходы до 10 тыс. руб. по устным сделкам просто выпадут из сферы налогового контроля за счет невозможности их задекларировать? Маловероятно. Скорее всего, следует исходить из приоритета налогового права над гражданским: обязанность декларирования доходов и уплаты налогов предопределяет письменную форму договоров, на основании которых гражданин будет получать доход, даже если это не будет носить систематический характер. Сложность для гражданина при таком подходе и состоит в том, чтобы убедить налоговые органы и суд не оценивать множество договоров как доказательство предпринимательского характера деятельности.
Читайте ещё по этой теме:
Автор: А. Киселев